持续经营审计面临的问题及建议

持续经营审计面临的问题及建议

赵阳

引言

持续经营假设作为会计四大假设之一，反映了其在会计中的基础地位，然而现今市场竞争激烈，企业处于持续经营与中断经营之间。一旦企业持续经营能力存在问题，就有可能被审计师出具持续经营审计意见，并反映于审计报告中。

1、持续经营审计面临的问题

1.1持续经营审计披露的信息过于简化

由于持续经营审计信息披露会对企业造成无法预测的重大影响，所以被审计单位为了获取有利于自身的审计意见和信息披露，往往会对会计师事务所施加巨大的解聘压力。因此，注册会计师在审计报告中一般都选择性地披露影响企业持续经营能力的部分重大疑虑事项，而且对重大疑虑事项的金额和后果尽可能不进行量化。由于持续经营审计披露的信息过于简化，导致财务报表使用者的信息需求无法得到有效满足。

1.2不同审计意见类型的信息差异不明显

根据《中国注册会计师审计准则第1324号——持续经营》，如果注册会计师认为被审计单位持续经营假设适当，但存在影响持续经营能力的重大不确定性事项，并且被审计单位已经按会计准则进行充分披露时，应出具增加强调事项段的无保留审计意见；但如果企业同时存在多项重大不确定性事项，即使被审计单位按会计准则进行了充分披露，注册会计师也应该出具无法表示审计意见，而不是在审计意见段之后增加强调事项段。尽管准则明确要求，对已充分披露持续经营能力信息的企业一定要考虑重大不确定性事项的广泛性来确定审计意见的类型，但根据最近几年中国注册会计师协会发布的上市公司非标准意见审计报告的分析结论，持续经营能力遭质疑但已充分披露相关信息的公司所获得的审计意见类型，八成以上是无保留意见加强调事项段，无法表示审计意见寥寥无几。从审计结果看，加强调事项段的无保留意见和无法表示意见可以说是天壤之别。无保留意见意味着企业的持续经营能力及财务报表披露最终获得了注册会计师的认可，而无法表示意见则正好相反。对获得加强调事项段无保留意见和无法表示意见两类公司的有关信息进行比较后发现，这两类公司在影响持续经营能力的重大疑虑事项以及持续经营能力信息披露方面，却并不存在显著差异。显而易见，不同类型审计意见披露出的企业持续经营能力信息并不存在明显差异，这无疑会给会计信息使用者根据审计意见类型进行决策带来极大的困难。

1.3持续经营审计的强调事项段“老调重弹”

一方面对于这些企业来说，如果注册会计师对其持续经营能力发表非标准审计意见，很可能导致财务报表使用者的过度反应，采取收缩信用、不予贷款或改变交易条件等措施，从而加速被审计单位财务状况恶化，使本来还有希望渡过难关的企业很快就面临破产清算的境地；另一方面如果注册会计师对持续经营存在重大不确定性的企业出具了标准无保留审计意见，或强调事项段中没有充分披露企业持续经营存在的重大不确定性而后企业倒闭，财务报表使用者也会起诉会计师事务所。所以，为了避免企业加速进入破产清算阶段，同时为了规避被财务报表使用者起诉带来的诉讼风险，注册会计师一般会连续多年使用加强调事项段的无保留审计意见，既提供了令企业满意的审计意见，又含蓄地提示了会计信息使用者所应关注的企业持续经营风险。

2、持续经营审计的相关建议

2.1充分发挥审计委员会的职能

审计委员会的职能之一就是在年度财务报表报送给企业董事会之前，对财务报表各项内容包括持续经营假设和会计准则的遵循情况等进行复核，并和注册会计师进行必要沟通。因此，充分发挥审计委员会的职能，有助于增进企业与注册会计师在持续经营审计信息方面的沟通交流，在一定程度上降低信息不对称的程度和审计取证的难度，从而有效提高持续经营审计的质量。

2.2明确规定持续经营不确定性的判断标准

审计准则应明确规定持续经营不确定性的判断标准，而且应尽可能采取定量化的标准。如判断经营亏损事项对持续经营能力不确定性的影响程度时，可以考虑采用“连续亏损两年以上，并且亏损数额超过公司注册资本的50%以上”的判断标准，其他影响事项的判断标准可据此类推。

2.3提高持续经营审计意见在审计报告中的地位

为了改变持续经营不确定性审计意见和其他非标准审计意见混淆不清的现状，凸显持续经营审计意见的重要性，应提高持续经营审计意见在审计报告中的地位，将持续经营审计意见和财务报表审计意见并列作为审计意见的两种基本类型。无论企业持续经营是否存在重大不确定性，均强制要求注册会计师在审计报告中披露持续经营能力的判断结果。如果企业持续经营存在重大不确定性，还应要求审计报告详细披露影响持续经营能力的重大疑虑事项、应对计划和财务后果。

2.4改善审计的技术条件

（1）尽快建立持续经营审计数据库。为了对影响企业的持续经营能力的重大疑虑事项进行必要的信息搜集和整理，科学评估企业持续经营审计风险，并采取必要的风险应对策略，会计师事务所应重视并尽快建立持续经营审计数据库。数据库的内容应包括企业所处行业的性质与状况、法律环境、监管环境、企业的目标、战略、所有权机构、治理结构、组织结构、财务状况和经营情况等基础信息。（2）加快持续经营审计专家判断系统的研发工作。注册会计师协会应将研发持续经营审计专家判断系统列人关键工作项目，尽快和大型会计师事务所联合开发适合我国国情的持续经营审计专家判断系统，并使该系统尽快应用于审计实务工作。

2.5完善监管方式

我国应对注册会计师行业采取预防性监管和惩罚性监管并重的综合监管方式。预防性监管应在审计程序实施前.重点检查持续经营审计的人员配备、时间安排和计划程序方面存在的隐患;惩罚性监管应在审计报告出具后，严查持续经营审计意见变通行为，并严厉追究违规会计师事务所和注册会计师的责任。

2.6加大对注册会计师的违规处罚力度

加大违规处罚力度的措施应包括以下两个方面：一是补充注册会计师个人承担民事赔偿责任的法律条款。法律条款中应明确规定，审计失败一旦被认定，负责审计实施、督导和复核责任的所有注册会计师均应承担相应的个人赔偿责任，并且应以造成的损失金额为计算依据，从严规定赔偿金额的计算标准；二是增加违规注册会计师承担的刑事责任。对故意提供虚假持续经营能力证明文件的注册会计师，由于其违规行为具有故意性，所以无论其情节严重与否，都应规定其承担10年以上有期徒刑并处罚金；对出具持续经营能力证明文件有重大失实的注册会计师，由于其违规行为只具有过失性，因而可以适当从轻处罚，规定其承担5年以上10年以下有期徒刑。

结语

综上，因持续经营能力存在重大疑虑，如何客观分析持续经营审计目前所处的困境及形成原因，并相应采取规范持续经营审计行为的对策，最终提高审计报告的使用价值，理应成为目前注册会计师行业的重点研究课题。

参考文献

[1]王宗萍，王强.持续经营不确定性审计意见对财务困境的预测效用——来自中国A股上市公司2007-2011年的经验数据[J].西部论坛，2013.2.

[2]张晓岚，张文杰，张超，何莉娜.“重大疑虑事项”为审计判断证据的差异性研究——《中国注册会计师审计准则第1324号——持续经营》实施效果预测.当代经济科学，2006.4.