商誉浅谈分析与发展

商誉浅谈分析与发展

万思

南开大学

摘要：近几年来，随着社会经济的不断发展，商誉一词越来越多地被人们所关注，那么目前商誉所带给大家的是什么？在它表面被人们认识的同时，又有哪些隐含不为人知的内在？怎样才能让商誉象企业的其它资产一样为企业带来更大的效益？本文对商誉进行了初略的探讨。

关键词：商誉；企业合并；无形资产；资产减值

商誉浅谈

在现代经济社会中广泛进行的企业收购活动中往往会导致巨额的收购溢价—商誉。我国2012年发布的《企业会计准则》体系中，《企业会计准则第20号—企业合并》中规定，对于非同一控制下的企业合并，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉；《企业会计准则第6号—无形资产》中规定，企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。

从以上规定中可以看出，在我国，对于商誉只有在企业发生转让、买卖等关系时才会进行确认并入账，而企业自创的商誉在会计处理中不能做为无形资产，不能确认入账。而本文认为即便是基于并购而形成的商誉也只是出于企业平衡并购交易账目的目的而设立的，而不是基于商誉的本质而对商誉进行计量确认。企业自创商誉虽然不能被确认为企业的无形资产，但它在企业发展中的作用确举足轻重。而本文认为商誉做为不可辨认的无形资产可为企业带来丰厚的利润，应当从商誉的产生到其对企业带来利润进行祥细研究处理，象企业的其他财产一样有一整套的处理方法。

一、商誉的确认

因为商誉不仅在于企业并购过程中，同样存在于企业内部。因此，从会计信息的可比性原则考虑，并购产生的商誉应该确认，企业自创的商誉也应该予以确认。

最近，以依靠销售渠道、市场占有率、企业形象，产品品牌等商誉来控制企业的现象不断涌现，形成以商誉配置生产要素的现象，因此，商誉不仅是获得超额收益的能力，而且对重新配置生产要素起到了至关重要的因素，所以，按照重要性原则，商誉也应该被认定为一项资产。

本文认为一个企业的商誉是与企业共同存在的，从企业创立的那天起，企业的商誉便存在于企业文化中。它是与企业共同发展壮大起来的，企业经营的好，它的商誉是正值，在其转让时产生了溢价，即现在所指的商誉。而企业经营的不好，它的商誉同样应该是负值，也是存在的。

一个企业的人员素质，社会关系，市场优势，地理位置等，从这些最基本的企业元素到一个企业的管理系统，人力资源配置，销售战略措施，员工的团队精神等等。即便是两个企业拥有相同的基本元素，也打造不出相同商誉的两个企业。所以，商誉是与企业共存的，是企业的一项无形资产，应该得到确认。

二、确认的条件

《企业会计准则第6号—无形资产》中规定，无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认。

（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业。

（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。

而本文认为企业自创的商誉只所以不被认定为无形资产，原因是它符合第一条规定，而不符合第二条规定。实则不然，一个企业的商誉如前所述，如果从企业创立的那天起就开始将其有关成本划分为商誉的成本，那确认商誉的那天，商誉的成本就很容易地被可靠计量。商誉在企业的发展中，也是不断变化的，一个企业今年确认的商誉可以是300万，明年确认的商誉也许可能是500万，那么商誉的确定就需要可靠地评估，计价。

三、可靠的计量

无论是企业自创的商誉，还是外购的商誉，对商誉的确认均可以从企业价值的评估着手，将企业价值与其可辨认净资产公允价值的差额确认为商誉，并购过程中的商誉也不能仅仅等于购买方的合并成本减去被购买方可辨认净资产。而应该是从企业的总体资源出发，整体评估合并后的企业价值同可辨认净资产之间的差额来认定。

本文认为商誉虽然是依附于企业而存在的，但是可以细化为各个小的分部来计量。比如一个好的企业，它的企业文化虽然是广义的，但是它的管理体系可以单独核算成本，并可以评估入账，完全可以单独出售，而非与企业一起。你购买我的企业文化的企业就是购入了一项商誉，因为你买回来，学习、运用，就如同购买了一项专利权。

如果商誉按照笔者的观念确认了，那它的入账价值的计量就完全说的通了，而且是有据可依了。而且现代科学的发展也使商誉的计量成为可能。

四、自创商誉不做为资产的弊端

我国现行的会计准则下，一个企业在正常发展过程中自创的商誉不被认定，这在许多方面存在着严重的经济隐患。

尤其是在中外合资企业，创办企业后，在外方追资的情况下，中国企业蒙受不明的经济损失，其中最主要的因素就是企业自创商誉未被认可。

如：一中外合资企业双方各出资1000万美元，创办企业，双方股权比例都为1／2，如果企业经营必须，外方追加投资1000万，而中方无钱继续投入，那外方的持股比例就2／3，而中方就成了1／3，实际上，在公司的前期经营中，中外双方就最早各投入的1000万美元，它还包含着企业的商誉，而后外方追加的1000万美元，在股东权益上却等同于前期的1000万，这明明是中方利益受损，却无计可施。这种现象在中国的现行经济中随处可见。原因就是企业自创的商誉不被确认，导致的漏洞。这种现象在上市公司中也普遍存在。

五、商誉的减值

《企业会计准则第8号—资产减值》规定，企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。企业进行资产减值测试，对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。

当已经有明显的迹象（比如主要管理人员、技术人员的离职，与产品质量相关的重大诉讼等事项）表明企业的商誉出现永久性减值时，应计提减值准备；而当表明商誉发生减值的迹象全部或者部分消失时，应将以前年度确认的减值损失予以全部或者部分转回，但转回的金额不得超过已经计提的减值准备的帐面余额。

六、所面临的问题

（1）对于自创商誉，会计实务中没有明确规定如何确认，也没有与之相关的计量方法，理论界也对这一问题存在着许多争论。

（2）商誉的后续处理问题也是我们必须关注的问题之一。此问题在会计界存在着激烈争论，争论的根源主要在于商誉对企业未来收益影响的不确定性，对商誉的后续处理没有统一的方法。

（3）商誉减值处理问题也仍然没有统一的处理方式，国内外存在着不同的处理方式，为促进商誉会计与国际趋同，我国必须对商誉减值处理问题进行深入研究。

七、对我国商誉会计处理的几点建议

（１）我国应对商誉减值的会计核算问题作出相应的规范。

（２）为确保会计信息的真实性和完整性，对确实给企业带来超额收益能力的自创商誉应在会计核算中予以反映。

（３）企业可以在会计报表附注中对自创商誉及其他有必要反映的有关商誉事项给予充分的披露。

八、商誉价值的确认与计量问题

1.商誉的确认

在我国，根据《企业会计准则——无形资产》的规定，企业自创商誉不能加以确认，只有外购的商誉才能作为无形资产入账。外购商誉的确认，依据不同的合并方式将产生不同的确认问题。同一控制下的企业合并确认合并商誉，它的一般处理方法为：合并方在企业合并中取得的资产和负债，按照合并日被合并方的账面价值计量；合并方取得的净资产账面价值与支付的合并价款的差额，调整资本公积；资本公积不足冲减则调整留存收益。而非同一控制下的企业合并，其合并各方在合并前后不属于同一方或多方最终控制。通常在非同一控制下的企业合并中采用购买法，其处理方法为：实施合并的企业在合并日，将购买的被合并企业的可辨认净资产的公允价值计入实施合并企业的资产和负债，合并成本超过被合并企业可辨认净资产公允价值的差额作为合并商誉。

2.商誉的计量

目前，只有外购商誉才可以确认入账。同一控制下的企业合并，对被合并方的资产、负债按照原账面价值确认，不按公允价值进行调整，因此不形成商誉，合并价与取得的净资产份额的差额计入权益。购买法下的非同一控制下的企业合并则确认商誉，其值为购买方的合并成本与确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额；若此值＜０，则为负商誉，计入当期损益。

总结

由于目前理论学术界对于商誉的研究还处在争议之中，本文只是尝试性地进行了浅显的探讨，发表了自已的一些看法，关于商誉价值的评估也只是在理想状态下处理，假如有评估机构的情况下进行的。但是商誉对企业的利润带来的重大影响，应该引起社会各界的重视。

参考文献：

[1]阎德玉．论商誉会计理论重构［Ｊ］．中南财经大学学报，１９９７（１）．

[2]葛家澍．当前财务会计的几个问题——衍生金融工具、自创商誉和不确定性［Ｊ］．会计研究，１９９６（１）．